2017年10月31日 星期二

#實務見解選讀#釋字754號

解釋原文請按此→ 釋字754號


◎解釋爭點:填具一張進口報單逃漏進口稅、貨物稅及營業稅,係一行為或數行為?併合處罰是否違反法治國一行為不二罰原則
◎解釋文:
最高行政法院100年度5月份第2次庭長法官聯席會議有關:「……進口人填具進口報單時,需分別填載進口稅、貨物稅及營業稅相關事項,向海關遞交,始完成進口稅、貨物稅及營業稅之申報,故實質上為3個申報行為,而非一行為。如未據實申報,致逃漏進口稅、貨物稅及營業稅,合於海關緝私條例第37條第1項第4款、貨物稅條例第32條第10款暨營業稅法第51條第7款規定者,應併合處罰,不生一行為不二罰之問題」之決議,與法治國一行為不二罰之原則並無牴觸。
◎解釋理由書導讀:
導讀說明
理由書節略
程序事項
(第一段)
敘述本件聲請緣由
……就其中罰鍰部分,確定終局判決援用系爭決議為判決依據,聲請人認為系爭決議對單一不實申報行為強行割裂為3個申報行為,並予數罰,顯已構成過度處罰,牴觸憲法第23比例原則,侵害人民受憲法第15條所保障之財產權,違反司法院釋字第503號及第604號解釋所揭櫫一行為不二罰之原則聲請解釋憲法。
(第二段)
說明最高行政法院決議得為釋憲之客體
按司法院大法官審理案件法第5條第1 項第2款規定,對於確定終局裁判所適用之法律或命令發生有牴觸憲法之疑義,得聲請解釋憲法。次按最高行政法院決議如經法官於裁判上援用,應認其與命令相當,得為憲法解釋之客體(本院釋字第374號、第516號、第620號及第622號解釋參照)。本件聲請,應以系爭決議為審查客體,應予受理。













(第三段)
大法官先就行為數之認定表明其抽象之法律見解。
其次依其見解,帶入及導出一張報單申報3種稅捐是數行為
違反租稅義務之行為,涉及數處罰規定時,如係實質上之數行為,原則上得分別處罰之。至行為數之認定,須綜合考量法規範構成要件、保護法益及處罰目的等因素。進口稅係對國外進口貨物所課徵之稅捐;貨物稅乃對國內產製或自國外進口之貨物,於貨物出廠或進口時課徵之稅捐;營業稅則為對國內銷售貨物或勞務及進口貨物所課徵之稅捐。是進口貨物可能同時涉及進口稅、貨物稅及營業稅等租稅之課徵。立法者為使主管機關正確核課租稅,並衡諸核課之相關事實資料多半掌握於納稅義務人手中,關稅法第 17 條第項規定:「……」貨物稅條例第23條第 2項規定:「……」營業稅法第 41 條規定:「……」明定人民於進口應稅貨物時,有依各該法律規定據實申報相關稅捐之義務。納稅義務人未據實申報,違反各該稅法上之義務,如致逃漏進口稅、貨物稅或營業稅,分別合致海關緝私條例 37 條第項、貨物稅條例 32 條第 10 款及營業稅法 51 條第項第款之處罰規定,各按所漏稅額處罰,3 個漏稅行為構成要件迥異,且各有稅法專門規範及處罰目的,分屬不同領域,保護法益亦不同,本得分別處罰。至於為簡化稽徵程序及節省稽徵成本,除進口稅本由海關徵收(關稅法第 4條參照)外,進口貨物之貨物稅及營業稅亦由海關代徵,且由納稅義務人填具一張申報單,於不同欄位申報種稅捐,仍無礙其為個申報行為之本質,其不實申報之行為自亦應屬數行為。
(第四段)
既然大法官認為本件係數行為,自然導出系爭決議無違一行為不二罰原則
綜上,系爭決議有關:「……進口人填具進口報單時,需分別填載進口稅、貨物稅及營業稅相關事項,向海關遞交,始完成進口稅、貨物稅及營業稅之申報,故實質上為3個申報行為,而非一行為。如未據實申報,致逃漏進口稅、貨物稅及營業稅,合於海關緝私條例第37條第1項第4款、貨物稅條例第32條第10款暨營業稅法第51條第7款規定者,應併合處罰,不生一行為不二罰之問題」部分,與法治國一行為不二罰之原則(本院釋字第 604  號解釋參照),並無牴觸。
(第五段)
附帶提醒併合處罰時仍應考量比例原則
國家基於不同之租稅管制目的,分別制定法規以課徵進口稅、貨物稅及營業稅,於行為人進口貨物未據實申報時,固得依各該法律之規定併合處罰,以達成行政管制之目的,惟於個案併合處罰時,對人民造成之負擔亦不應過苛,以符合憲法第 23 比例原則之精神,併此指明。

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